Podatek od nieruchomości a koncesja na wydobywanie kopaliny ze złóż

Przepisy ustawy dotyczące stawek dla podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wywołują wiele trudności interpretacyjnych. Problematyka jest bardzo istotna, bowiem stawki podatku od nieruchomości, jeśli chodzi o nieruchomości mające związek z działalnością gospodarczą są znacznie wyższe. Choć istnieje w tym względzie bardzo bogate orzecznictwo, a także literatura przedmiotu, nadal nie ma jednolitego stanowiska, na czym polegać ma tenże związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Bardzo często zestawiano dwa poglądy dotyczące tej materii. Jeden wskazuje, iż sam fakt posiadania danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą już decyduje o jej związku. W uchwale z dnia 18.12.1992 r. (sygn. akt III AZP 25/92) - opublikowaną w: „Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego” 1993, nr 4, Sąd Najwyższy stwierdził, że „posiadanie przez podmiot gospodarczy ośrodka wczasowego jest wystarczającą przesłanką do uznania, że budynki i grunty tego ośrodka wykorzystywane są na cele związane są  z prowadzeniem działalności gospodarczej”. Zwolennicy tegoż poglądu akcentują, iż rzeczywiste wykorzystanie nieruchomości nie ma znaczenia w tym względzie. Liczy się sam fakt dysponowania daną nieruchomością.

Drugi pogląd, który raczej dominuje w literaturze przedmiotu, pojawiając się rzadziej w orzecznictwie, opowiada się za teorią, iż rzeczywisty, a nie abstrakcyjny związek nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kluczowy. Natomiast każdy przypadek powinno traktować się indywidualnie.

Obecny kształt przepisów oraz orzecznictwo prowadzi raczej do konkluzji, iż wszelkie budowle, budynki oraz grunty, które są w posiadaniu danego przedsiębiorcy są powiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyłączenia dotyczą przypadku, kiedy przedmiot opodatkowania nie może bądź nie jest wykorzystywany ze względów technicznych do prowadzenia tejże działalności gospodarczej. Zatem już sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę danej nieruchomości powoduje, że uznaje się ją za związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wiele głosów w doktrynie kwestionuje taki pogląd i wykładnię przepisów, wskazując że prowadzi to do absurdalnych sytuacji, kiedy faktycznie niewykorzystywane nieruchomości w prowadzonej działalności są obciążone wysokimi stawkami podatku. Mimo niedoskonałości regulacji, powyższe rozważania potwierdza także orzecznictwo sądowe. Dla przykładu Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.05.2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 95/06 wskazał, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, iż nieruchomość związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem nawet nieruchomości, z których przedsiębiorca nie korzysta w danym momencie bądź też wykorzystuje je na cele inne niż działalność gospodarcza, należy uznać jako te związane z działalnością gospodarczą. Podobną opinię w kwestii nieruchomości gruntowych wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 08.09.2005 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 346/05.

Jeśli chodzi o dane będące podstawą do wymiaru podatku, przepisy wyraźnie wskazują, iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są podstawą do wymierzania i określania zobowiązań publicznoprawnych. Zatem ponownie faktyczne wykorzystanie danej nieruchomości nie ma znaczenia dla wymiaru podatku. Jedyną możliwością pozostaje przekwalifikowanie danego gruntu.

Z drugiej strony w sytuacji kiedy np. przedsiębiorca nabywa 1 ha gruntów rolnych określonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, to wydaje się, że winien być także opodatkowany podatkiem rolnym. Grunty te bowiem są sklasyfikowane jako grunty rolne, a z samego faktu nabycia ich przez przedsiębiorcę nie można domniemywać, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a co za tym idzie — podlegają podatkowi od nieruchomości. Dopiero w sytuacji, kiedy przedsiębiorca zacznie wykorzystywać użytki rolne na prowadzenie tejże działalności, powinien uiszczać podatek w wyższej wysokości przewidziany dla nieruchomości. Kluczowe zatem jest odniesienie do klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów i budynków, a nie wywodzenie skutków podatkowych z samego faktu posiadania gruntu przez przedsiębiorcę. Tego rodzaju wnioskowanie potwierdza także wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30.10.2007 r. w sprawie o sygn., akt I SA/Wr 819/07. „Klasyfikacja gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako użytku rolnego powoduje jego opodatkowanie podatkiem rolnym i wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jedynie w przypadku zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej (innej niż działalność rolnicza) możliwe jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości użytku rolnego”. Widzimy zatem istotne rozbieżności w samym orzecznictwie sądowym dotyczącym tej problematyki.

Warto zwrócić także uwagę na zapytanie nr 406 z dnia 24.1.2012 r. w sprawie przepisów ustawy z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy z 15.11.1984 r. o podatku rolnym, w zakresie opodatkowania nieruchomości należących do przedsiębiorców skierowane do Ministerstwa Finansów. W zapytaniu podkreślono niekorzystne praktyki organów podatkowych względem przedsiębiorców polegające na obciążaniu nieruchomości podatkiem od nieruchomości niezgodnie z faktycznym wykorzystaniem nieruchomości. Przedsiębiorcy podnosili natomiast, że podatek winien być określany na podstawie faktycznego oraz aktualnego wykorzystania nieruchomości, w oderwaniu od pierwotnego przeznaczenia nieruchomości. Podkreślano także, iż mając na uwadze obecną praktykę organów administracji, w sytuacji kiedy właścicielem bądź posiadaczem samoistnym nieruchomości jest przedsiębiorca, niejako automatycznie powoduje to naliczenie podatku jak za grunt zajęty pod prowadzoną działalność gospodarzą.

W odpowiedzi na zapytanie, Ministerstwo stwierdziło, iż: „odnosząc się do opodatkowania nieruchomości znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorców, należy zauważyć, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Do opodatkowania gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stosuje się odrębne stawki podatku od nieruchomości. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą nie istnieje warunek faktycznego wykorzystywania nieruchomości i obiektów budowlanych na cele związane z działalnością gospodarczą. Zatem nie można oczekiwać obniżki podatku od nieruchomości w okresie czasowego niewykorzystywania gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład przedsiębiorstwa (np. z powodu braku środków finansowych na remont, w okresie zawieszenia działalności czy remontu). Z drugiej strony nie można nakładać najwyższej stawki podatku na tzw. majątek osobisty przedsiębiorcy, gdyż nie ma on związku z prowadzeniem działalności gospodarczej”. W tej kwestii wypowiedział się także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 23.11.2009 r. (III SA/Wa 2010/08). Sąd stwierdził, że „w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą występuje ona w podwójnej roli: osoby fizycznej i przedsiębiorcy. Na gruncie podatku od nieruchomości oznacza to, że może ona być posiadaczem różnych nieruchomości, zarówno związanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, jak i niezwiązanych z tą działalnością”.

Mając na uwadze względy wykładni systemowej, należy zauważyć, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych  mowa jest o ustanawianiu stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stawki podatku w powołanym przepisie zostały zatem uzależnione od zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, podkreślając konieczność wykorzystywania danej nieruchomości, choćby w sposób pośredni, dla celów przedsiębiorstwa. W ocenie NSA w wyroku z dnia 18.07.2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 32/11, „nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel”.

Mając na uwadze, iż obecna regulacja wywołuje wiele głosów krytyki ze strony przedstawicieli doktryny, wydaje się, iż dyskusja czy też ewentualna modyfikacja obowiązujących przepisów byłaby pożądana. Podnosi się również, iż wystarczyłoby doprecyzowanie obowiązujących regulacji prawnych, aby ograniczyć pole interpretacyjne sądów bądź organów administracji. Wśród propozycji wskazuje się na bardziej kazuistyczne określenie sposobu definiowania konkretnej nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Choć tego rodzaju rozwiązanie wydaje się trudne do realizacji, z pewnością dyskusja nad obecnym kształtem przepisów oraz zwrócenie uwagi na mnogość stanów faktycznych towarzyszących prowadzeniu działalności gospodarczej przyniosłaby propozycje nowych rozwiązań oraz optymalizacji już obowiązujących przepisów. Nie ulega wątpliwości, iż wszelkiego rodzaju obciążenia publicznoprawne warunkują budżet danego państwa, nie można jednak zapominać przy tym o  podmiotach odprowadzających te należności, aby obowiązujące przepisy nie były zbyt „uciążliwe”.

Podsumowując należy stwierdzić, iż skoro przepisy dotyczące opodatkowania nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powodują tak wiele wątpliwości interpretacyjnych, a orzecznictwo sądów administracyjnych bazujące na tych samych przepisach jest bardzo rozbieżne, główną rolę w tej materii powinien odegrać ustawodawca. Zatem wydaje się, że doprecyzowanie obowiązujących przepisów bądź ich zmiana przyniosłaby oczekiwane rezultaty, przede wszystkim w zakresie możliwości oceny konsekwencji z jakimi winni liczyć się przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą.